案例1
資料：(1)2002年6月8日，A股份有限公司購入一臺不需要安裝的生產用設備，取得的增值稅專用發票上註明，該設備的價款爲450000元，增值稅進項稅額爲76500元;發生的運雜費爲3000元;款項已通過銀行轉賬支付，設備已交付生產使用。
(2)2002年6月10日，A股份有限公司同時購人甲、乙兩臺不需要安裝的設備，取得的增值稅專用發票上註明，兩臺設備的價款總額爲800000元，增值稅進項稅額爲136000元，支付的運雜費用爲40000元，款項已經通過銀行支付，兩臺設備已投入使用。經過市場詢價後得知，甲設備的公允價值爲312000元，乙設備的公允價值爲468000元。
(3)2002年6月15日，A股份有限公司購入一套需要安裝的生產線，取得的增值稅專用發票上註明，該生產線的價款爲630000元，增值稅進項稅額爲107100元，發生的運雜費爲12000元，款項已通過銀行轉賬支付。安裝時，耗用甲材料50000元(不含稅)，購進該批甲材料時支付的增值稅進項稅額爲8500元，負擔安裝工人工資21000元，安裝完畢後即交付車間使用。
(4)2002年8月1日，A股份有限公司向銀行借入期限爲二年、年利率爲10%的借款2000000元，用於建造一生產車間，該建造工程採用自營工程方式進行：爲此，2002年8月2日，購入爲工程準備的各種物資，取得的增值稅專用發票註明。該物資的價款爲 1000000元，增值稅進項稅額爲170000元;在整個施工過程中，實際領用工程物資1170000元(含增值稅);領用生產用乙材料一批，實際成本爲90000元，應轉出的增值稅進項稅額爲15300元;工程負擔工程人員工資300000元;企業輔助生產車間爲工程提，供有關勞務支出158000元;用銀行存款支付工程其他費用50000元;工程沒有發生非正常中斷;工程尾期，退回剩餘的乙材料3510元(含增值稅);2003年8月1日，工程竣工交付使用。
(5)2002年8月1日，A股份有限公司向銀行借入期限爲二年、年利率爲10%的借款2000000元，用於建造一生產車間，假設該建造工程採用出包工程方式出包給銀河建築工程公司承建。2002年8月2日，按照合同規定向銀河建築公司預付工程款1000000元。工程完工後，按照合同規定向銀河建築公司補付工程款780000元;同時，預提一年的長期借款利息200000元(200000X10%=200000);2003年8月1日，工程竣工交付使用。
(6)2002年9月20日，A股份有限公司收到B股份有限公司投入的一套全自動生產 線，雙方確認的價值後15000000元;A股份有限公司股本總額80000000元，B股份有限公司佔其股權份額的比例爲15%.
(7)2002年10月20日，A股份有限公司接受外商捐贈一輛職工生活用麪包車，根據捐贈方提供的發票、報關單等有關單據，確定其價值爲250000元;另外，用銀行存款支付運雜費、包裝費等費用3000元;A股份有限公司適用的所得稅稅率爲33%.
(8)2002年10月25日，A股份有限公司以融資租賃方式從某租賃公司租入需要安裝的生產用設備一臺，租賃合同約定，應付租賃費及設備價款爲500000元，以銀行存款支付設備運雜費2000元，支付安裝調試費4000元。
要求： 以上各項固定資產在取得時應如何計價? (綜合題)[本題10.00分]
答案分析
企業取得固定資產有多種方式，如以貨幣資金購入固定資產、自行建造固定資產、接受投資者投入固定資產、接受捐贈固定資產、融資租入固定資產、無償調入固定資產、非貨幣性交易中取得固定資產、債務重組中取得固定資產等等。
(1)購入不需安裝的固定資產，即企業購入的固定資產不需安裝就可以直接交付使用。其賬務處理比較簡單，購入的固定資產應按實際支付的全部價款加上包裝費、運雜費等支出，借記“固定資產”科目，貸記“銀行存款”等科目。
本案例中購入的生產設備不需安裝，應直接計入“固定資產”科目，入賬價值爲529500元(450000+76500+3000=529500)。交付使用時，A股份有限公司可以進行如下賬務處理：
借：固定資產——生產經營用固定資產 529500
貸：銀行存款 529500
(2)上述購入的單項固定資產，如果企業以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產，應當按各項固定資產的公允價值佔公允價值總額的比例爲基礎，對固定資產總成本進行分配，分別確定每項固定資產的入賬價值。
本案例中購入的兩臺設備總成本爲976030元(800000+136000+40000=976000)，應按公允價值比例在兩臺設備之間進行分配。交付使用時，進行如下成本計算和賬務處理：
第一步，進行成本分配計算：
甲設備公允價值佔甲、乙設備公允價值總額的比例爲：
312000/(312000+468000)=40%
乙設備公允價值佔甲、乙設備公允價值總額的比例爲：
468000/(312000+468000)=60%
甲設備的入賬價值爲：
(800000+136000+40000)×40%=390400(元)
乙設備的人賬價值爲：
(800000+136000+40000)×60%=585600(元)
第二步，進行賬務處理。
借：固定資產——生產經營用固定資產(甲設備) 390400
——生產經營用固定資產(乙設備) 585600
貸：銀行存款 976000
(3)購入需安裝的固定資產是指企業購入的固定資產需要經過安裝以後才能交付使用。在會計覈算上，企業購入固定資產支付的各種價款以及發生的安裝費均應通過“在建工程”科目覈算，安裝完畢交付使用前，按實際支付的全部價款(包括買價、稅金、包裝費、運輸費、途中保險費等)，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”等科目;
發生安裝費時，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”等科目;安裝完畢交付使用時，按其總成本(包括買價、稅金、包裝費、運輸費、途中保險費、安裝費等)作爲固定資產的入賬價值，借記“固定資產”科目;貸記“在建工程”科目。
本案例中購入的生產線需安裝，應先通過“在建工程”科目歸集成本，然後再轉入“固定資產”科目，入賬價值爲828600元(630000+107100+12000+50000+8500+21000=828600)。賬務處理略。
(4)自營工程是指企業自行組織工程物資採購、自行組織施工人員施工的建築工程 和安裝工程。已交付使用的自營工程便形成自營工程建造的固定資產。自營工程建造的固 定資產其入賬價值包括工程消耗的直接材料、直接人工、直接機械施工費等。
如果企業採用自營工程方式建造固定資產，購入工程物資時，借記“工程物資”科目，貸記“銀行存款”、“應付賬款”、“應付票據”等科目;在建工程領用工程物資時，借記“在建工程”科目，貸記“工程物資”科目;在建工程領用本企業的原材料時，借記“在建工程”科目，貸記“原材料”、 “應交稅金——應交增值稅(進項稅額轉出)”等科目;在建工程領用本企業的產品時，借記“在建工程”科目，貸記“庫存商品”、“應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)”等科目;在建工程發生的其他費用(如支付工程人員工資、借款利息等)，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”、“應付工資”、“長期借款”等科目;自營在建工程完工交付使用時，按實際發生的全部支出，借記“固定資產”科目，貸記“在建工程”科目。 ，
本案例中的自建工程採用自營方式進行，在整個施工過程發生的各種應計入工程成本 的耗費，必須先通過“在建工程”科目歸集，待完工交付使用時再轉入“固定資產”科目，
該生產車間的最終入賬價值爲1979790元(1170000+90000+15300+300000+ 158000+50000+2000000×10%-3510=1979790)。賬務處理略。
(5)出包工程是指企業採用招標等方式將工程項目出包給建造商，由建造商組織施 工的建築工程和安裝工程。
企業採用出包工程方式進行的固定資產工程，其工程的具體支出主要由建造商覈算。相對於自營工程而言，出包工程的會計覈算就簡單多了。
在出包工程方式下，主要通過“在建工程”科目覈算企業支付給承包單位的工程價款以及建設期間的資本化借款利息。當企業按合同規定預付給承包單位工程價款時，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”科目;工程完工，收到承包單位賬單並補付工程價款時，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”科目;結算建設期間的資本化借款利息時，借記“在建工程”科目，貸記“長期借款”科目;工程完工驗收合格交付使用時，按實際發生的全部支出，借記“固定資產”科目，貸記“在建工程”科目。
本案例中的工程採用出包方式進行，在整個施工過程中發生的各種耗費由銀河建築公 司負責覈算，A股份有限公司只需要通過“在建工程”科目覈算支付給銀河建築公司的工程款以及借款利息，待完工驗收合格交付使用時，再轉入“固定資產”科目，該生產車間的最終入賬價值爲1980000元(1000000+780000+20000=1980000)。賬務處理略。
(6)接受投資者投入的固定資產，此類經濟業務的核算的關鍵點爲：①按投資各方確認的價值作爲固定資產的入賬價值，借記“固定資產”科目;②按投資方所佔股本份額記入“實收資本”科目或“股本”科目;③將固定資產的入賬價值與投資方所佔股權份額之差記入“資本公積”科目。
本案例中的A股份有限公司作爲接受投資方，應按雙方確認價值15000000元，借記 “固定資產”科目;按B股份有限公司所佔股權份額12000000元(80000000×15%= 12000000)，貸記“股本”科目;按固定資產的入賬價值與投資方所佔股權份額之差3000000元(15000000-12000000=3000000)，貸記“資本公積”科目。賬務處理略。
(7)企業接受捐贈的固定資產，應根據捐贈方提供的有關憑證確定的金額或按照同 類固定資產的市場價格，加上接受捐贈時支付的有關費用(如運雜費、包裝費、安裝調試費等)，作爲固定資產的人賬價值，借記“固定資產”科目;按未來應交的所得稅，貸記“遞延稅款”科目;按確定的人賬價值減去未來應交所得稅後的餘額，貸記“資本公積”科目;接受捐贈時支付的有關費用，貸記“銀行存款”等科目。
本案例中的捐贈方提供了發票、報關單等有關單據，A股份有限公司應按其憑據價值 250000元加上相關費用3000元，共計253000元作爲該面包車的人賬價值;未交所得稅額 爲82500元(2500000 ×33%=82500);資本公積金額爲167500元(253000-82500=167500)。賬務處理略。
(8)企業以融資租賃方式租入固定資產，應在“固定資產”科目下開設“融資租入固定資產”明細科目進行覈算。
租入不需要安裝的固定資產時，按租賃固定資產的價款，加上運費、途中保險費、安裝調試費等作爲租入固定資產的原值，借記“固定資產——融資租入固定資產”科目，貸記“長期應付款”等科目。
租入需要安裝的固定資產時，應借記“在建工程”科目，貸記“長期應付款”科目;安裝完畢交付使用時，借記“固定資產——融資租入固定資產”科目，貸記“在建工程”科目。
分期支付融資租賃費時，借記“長期應付款”科目，貸記“銀行存款”科目;租賃期滿時，如果合同規定將固定資產所有權轉歸承租方，應將該固定資產從“融資租入固定資產”明細科目轉入自有固定資產的有關明細科目;此外，在租賃期內，融資租入的固定資產應視同自有固定資產進行管理，計提折舊，進行固定資產修理等。
本案例中A股份有限公司以融資租賃方式從某租賃公司租入需要安裝的生產用設備， 應通過“在建工程”科目進行覈算，安裝完畢後轉入固定資產時，應在“固定資產”下開設“融資租入固定資產”明細科目，以便於其他的自有固定資產區別開來;該項融資租入固定資產的入賬價值爲506000元(500000+2000 -4000=506000)。賬務處理略。
案例2
資料：華安股份有限公司(以下簡稱“華安公司”)是生產一種小型家電的上市企業，該公司聘任註冊會計師在進行2002年度會計報表審計中，發現華安公司以下事項：
(1)期末應收賬款600000元中，有一部分是對聯營企業A銷售產品形成的應收款項100000元;該項銷售發生在2001年1月。華安公司獲得確切的數據，表明A企業財務狀況惡化，現金流量嚴重不足，且A企業目前沒有計劃對該項應付華安公司的款項進行債務重組。除對聯營企業A的應收款外，剩餘的500000元應收賬款均爲2002年8月銷售形成的，債務單位的財務狀況良好。
(2)期末存貨600000元中，產成品爲450000元，原材料爲150000元。12月31日，華安公司產成品的單位成本爲900元，數量爲5000臺。2002年6月，華安公司與C企業簽訂了一份不可撤銷的銷售合同。根據該合同，2003年1月2日，華安公司按每臺1000元的價格向C企業提供產品3000臺。2002年12月31日，華安公司所售該產品的市場價格爲950元。原材料是爲生產產品而持有的，其中有50000元已黴爛變質;2002年12月31日，該批原材料的市場價格爲90000元，華安公司沒有簽訂其他不可撤銷的銷售合同。
(3)期末長期股權投資1000000元中，600000元爲2000年8月10日購買的擬長期持有的D企業股票，購人時每股價格爲6元。D企業2002年發生嚴重虧損，擬於2003年進行清理整頓;D企業股票12月31日的收盤價爲6.10元。期末長期股權投資中的其他 400000元爲對該公司的合營企業F的股權投資，F企業由於受國際貿易和我國加入WTO後有關規定的影響，生產的產品在國際市場上的銷售量將大大減少，預計將出現鉅額虧損。
(4)華安公司生產的小家電在市場上的銷售情況已出現了明顯的惡化現象。除市場因素外，國際新頒佈的有關該行業的管理規定也對公司的進一步發展產生了嚴重不利的影 響。鑑於這些情況，華安公司管理層已做出決定，擬在2003年轉產，不再生產該種小型家電，由於生產原產品的賬面價值爲500000元的設備擬處置。
(5)期末無形資產爲2000年外購的一項與生產產品相關的專利權。目前市場上已存 在大量類似的專利技術，已使華安公司生產的小型家電的銷售出現了明顯的惡化現象，替 代該項專利的新專利也將面世，華安公司管理層已決定在2003年轉產其他產品。
要求：
(1)分析判斷2002年12月31日華安公司上述各項資產是否需要計提跌價準備或減 值準備?
(2)如需計提，計算計提的金額，並說明理由。
(綜合題)[本題10.00分]
案例2參考答案
1.要分析判斷應收款項是否要計提壞賬準備，首先，要對債務單位的財務狀況、現金流量、歷史信譽、應收款項的賬齡，以及債務單位是否存在與其他方面的法律糾紛等方面進行分析;其次，要關注債務單位是否爲本企業的關聯方;第三，根據上述因素判斷各項應收款項收回的可能性，確定哪些應收款項可以不計提壞賬準備，哪些應收款項應當部分計提壞賬準備，哪些應收款項應當全額計提壞賬準備。
華安公司期末600000元應收款項中，應收A企業的100000元款項屬於與關聯方發生的應收款項，賬齡爲2年。按照現行會計制度的規定，企業與關聯方發生的應收款項一般不能全額計提壞賬準備，但如果有確鑿證據表明關聯方(債務單位)已撤銷、破產、資不抵債、現金流量嚴重不足等，並且不準備對應收款項進行重組或無其他收回方式的，則對預計無法收回的應收關聯方的款項也可以全額計提壞賬準備。在本案例中，華安公司的關聯方——A企業的財務狀況嚴重惡化，現金流量嚴重不足，也沒有對該筆債務採用債務重組或其他方式償還的任何計劃，華安公司應當根據這些跡象判斷是否爲該項應收賬款全額計提壞賬準備。
對於應收款項中的500000元，不屬於與關聯方發生的應收款項，且賬齡不長(5個月)，債務單位財務狀況良好，華安公司可以根據這些跡象判斷是否爲該項應收款項計提壞賬準備。
2.按照現行會計準則和會計制度的規定，存貨在期末應當按照成本與市價孰低的原則計價。要分析存貨是否存在跌價的情況，首先要計算確定可變現淨值，其次將其與存貨成本進行比較，確定是否發生了跌價。因此，判斷的關鍵在於如何計算確定各類存貨的可變現淨值。
計算存貨的可變現淨值，應當區分產成品和原材料，分別確定：對於產成晶存貨，要區分有無固定的銷售合同，確定估計售價，並據以計算可變現淨值;對於材料存貨，要區分持有材料的用途，對於爲生產持有的原材料，不僅要考慮原材料成本的價格變動，還要與產成品的價值減損情況相聯繫;對於爲出售而持有的原材料，則按一般市場銷售價格作爲估計售價，據以計算可變現淨值。
根據資料(2)的情況，對於450000元的產成品中具有不可撤銷合同的，應當按照合同確定的價格作爲估計售價計算可變現淨值，再與其成本進行比較，確定是否計提存貨跌價準備;對於產成品中沒有固定的或不可撤銷的銷售合同的，應當按照市場價格作爲估計售價計算其可變現淨值，再與其成本進行比較，確定是否計提存貨跌價準備，以及計提的跌價準備的金額。
對於持有的150000元原材料存貨，由於持有的目的是爲了生產產品，因此，儘管該批材料的市場價格低於其成本，也不能直接判斷該批材料發生了減值，而應當根據產成品的價值變動情況，確定持有原材料的可變現淨值，並進而確定是否爲該批原材料計提存貨跌價準備。對於其中已黴爛變質的50000元原材料，企業可以根據其他跡象考慮是否全額。計提存貨跌價準備。
3.判斷長期投資是否發生減值，首先，應當區分有無市價，分情況判斷：對於有市價的長期投資，除了比較市價與成本之外，還要根據被投資單位的市價及市場交易情況、被投資單位損益情況等，判斷有無發生減值跡象。對於無市價的投資，要根據被投資單位所處的經營或法律環境的變化、所在行業的重大變化等，判斷有無發生減值跡象;其次，在根據上述跡象判斷可能發生減值的情況下，計算長期投資的可收回金額，再將可收回金額與賬面價值相比較，確定是否要計提長期投資減值準備;第三，‘如要計提減值準備，計算提取減值準備的金額。
本案例中華安公司購買的D企業股票，屬於有市價的長期投資，雖然目前的市價高於成本，但華安公司不能僅僅因爲該項投資的市價高於成本直接判斷不會發生減值。由於D企業當年發生嚴重虧損;並擬於2003年進行清理整頓，華安公司應當根據這些跡象，判斷該項投資是否可能發生減值，進而考慮是否要預計可回收金額，確定是否要計提長期減值準備。
華安公司持有的對F企業的400000元的股權投資，屬於無市價的投資，由於國際貿易和我國加入WTO的影響，F企業的產品的銷售情況大受影響，產品在國際市場上的銷售量銳減，並預計出現鉅額虧損，華安公司應當根據這些跡象，判斷該項投資是否可能發生減值;進而考慮是否要計算可收回金額，確定是否要計提長期減值準備。
對D企業和F.企業長期投資的可收回金額的計算方法是：以該項投資的'出售淨價和 預期從該項投資的持有和到期處置中形成的預計未來現金流量的現值兩者之中的較高者， 作爲該項投資的可收回金額。其中的出售淨價是該項投資的出售價格減去處置投資所發生 的相關稅費後的餘額。
4.判斷固定資產是否發生減值，首先，應當根據固定資產的市價是否發生大幅度下 跌、企業所處的經營環境、產品營銷市場是否發生重大不利變化、同期市場利率是否發生大幅度提高、固定資產實體本身是否陳舊或損壞、預計使用方式是否發生重大變化等，判斷是否存在發生減值的跡象;其次，應當預計可收回金額，並與其賬面價值相比較，確定是否計提固定資產減值準備;第三，如要計提減值準備，計算提取減值準備的金額。
根據資料(4)的情況，華安公司所處的經營環境，包括市場、法律環境在當期可能已經發生或在近期將發生重大變化，並對企業產生負面影響;管理層已經做出企業擬轉並處置用於生產原產品的設備，表明固定資產的預計使用方式將可能發生重大不利變化，並將對企業產生負面影響。華安公司應當根據所有這些跡象，判斷用於生產原產品的固定資產是否可能發生減值，進而考慮是否要計算其可收回金額，確定是否計提固定資產減值準備，以及減值準備的金額。
用於生產原產品的固定資產的可收回金額的計算方法是：以這些固定資產的銷售淨價和預期以這些資產的持續使用和使用壽命結束時的處置中形成的現金流量的現值兩者之中的較高者，作爲可收回金額。其中的銷售淨價是這些固定資產的銷售價格減去處置資產所發生的相關稅費後的餘額。
5.判斷無形資產是否發生減值準備。首先，應當根據無形資產的市價是否發生了大幅度下跌、是否超過法律保護期限、是否被其他新技術所替代等情況，判斷是否存在發生減值的跡象;其次，如果有跡象表明無形資產發生了減值，則應當計算可收回金額，再與其賬面價值相比較，確定是否計提無形資產減值準備;第三，如要計提減值準備，計算提取減值準備的金額。
根據資料(5)中的情況，由於市場上存在大量與華安公司的專利權類似的專利技術，使公司的產品銷售出現了嚴重惡化的現象，而且該專利權很有可能在近期初其他新技術替代，該專利權爲企業創造經濟利益的能力可能受到了重大不利影響，因此，華安公司應當根據這些跡象判斷擁有的專利權是否可能發生減值，進而考慮是否要計算其可收回金額，確定是否計提無形資產減值準備以及減值的金額。
該專利權的可收回金額的計算方法是：以該專利權的銷售淨價和預期從該專利權的持續使用和使用年限結束時的處置中產生的預計未來現金流量的現值兩者之中的較高者，作爲其可收回金額。其中的銷售淨價是該項專利權的銷售價格減去因出售該專利權所發生的律師費和其他相關稅費後的餘額。
