論文關鍵詞：企業會計準則 債務重組 公允價值
論文摘要：本文從債務重組會計準則概述、新舊債務重組準則內容的比較、新債務重組準則中存在的問題展開討論，並對進一步完善債務重組會計準則提出了建議。
在市場競爭激烈的情況下，一些企業可能因經營管理不善，或受外部不利因素的影響，使盈利能力下降甚至出現經營虧損，出現暫時的資金緊缺，難以按期償還債務。在這種情況下，債務人可能難以如數償債，於是就出現了債務重組這一解決債務糾紛的方法。在力求與國際會計準則進一步趨同的情況下，我國新會計準則對於企業債務重組的收入確認、記錄方式、計量和披露做了很大的變更。
一、新舊債務重組會計準則概述
舊準則將“債務重組”定義爲“指債權人按照其與債務人達成的協議或法院的裁決同意債務人修改債務條件的事項”，而新準則定義爲“指在債務人發生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協議或法院的裁定作出讓步的事項”。
新舊定義的最大差別就是：舊準則認爲只要修改了債務條件，不管債權人有沒有讓步都是債務重組;新準則則認爲，在債務人發生財務困難的情況下，只有債權人讓步時，才能定義爲債務重組。
二、新舊債務重組準則內容的比較
(一)重新引入“公允價值”計量屬性
舊準則第七條“以修改其他債務條件進行債務重組的，如果重組債務的賬面價值大於將來應付金額，債務人應將重組債務的賬面價值減記至將來應付金額”，新準則修正爲“債務人應當將修改其他債務條件後債務的公允價值作爲重組後債務的入賬價值”;舊準則第十條“以非現金資產清償某項債務的，債權人應按重組債權的賬面價值作爲受讓的非現金資產的入賬價值”，新準則修正爲“債權人應當對受讓的非現金資產按其公允價值入賬”;舊準則第十一條“以債務轉爲資本清償某項債務的，債權人應按重組債權的賬面價值作爲受讓的股權的入賬價值”，新準則修正爲“將債務轉爲資本的。債權人應當將享有股份的公允價值確認爲對債務人的投資”。
事實上，以公允價值爲計量基礎具有很多優點。相對於歷史成本信息，公允價值信息更多地反映了市場對企業資產或整體價值的評價，可以與“資產負債表觀”較好地吻合，更具有相關性，有助於會計信息使用者對未來作出合理的預測和正確的決策，尤其在通貨膨脹情況下有利於企業實物資本保全等。
(二)債務重組中損益處理方法的差異
確認重組收益的同時，確認相關資產轉讓收益。新債務重組準則改變了原準則“一刀切”的規定，將原先因債權人讓步而致使債務人被豁免或者少償還的負債計入資本公積的做法，改爲債務重組利得的確認，計入營業外收入，同時確認相關資產轉讓收益。具體包括以下四種情形：一是以現金清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與實際支付現金之間的差額，確認爲債務重組利得，計入當期損益;二是以非現金資產清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與轉讓的非現金資產公允價值之間的差額，確認爲債務重組利得，計入當期損益。轉讓的非現金資產公允價值與其賬面價值之間的差額，確認爲轉讓資產收益，計入當期損益：①非現金資產爲存貨的，應當作爲銷售處理，按照《企業會計準則第14號—收入》的規定，以其公允價值確認收入，同時結轉相應的成本;② 非現金資產爲固定資產、無形資產的，其公允價值和賬面價值的差額，計入營業外收入或營業外支出;③ 非現金資產爲長期股權投資的，其公允價值和賬面價值的差額，計入投資損益;三是將債務轉爲資本的，債務人應當將債權人放棄債權而享有股份的面值總額確認爲股本(或者實收資本)，股份的公允價值總額與股本(或者實收資本)之間的差額確認爲資本公積，重組債務的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，確認爲債務重組利得，計入當期損益;四是修改其他債務條件，重組債務的賬面價值，與重組後債務的入賬價值和預計負債金額之和的差額，確認爲債務重組利得，計入當期損益。這一改革實現了與國際財務報告準則的趨同，體現了債務重組交易的實質。
(三)重組損失處理方法的變化
對於債權人在債務重組中所受的損失，新舊準則在表述上有些差異，但在實務處理中差異不大。新準則要求“債權人應當將重組債權的賬面餘額與受讓資產的公允價值、所轉股份的公允價值、或者重組後債權的賬面價值之間的差額，計入當期損益(債務重組損失)，債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額衝減減值準備，減值準備不足以衝減的部分，計入當期損益。衝減後減值準備仍有餘額的`，應予轉回並抵減當期資產減值損失”。這裏有兩個變化：一是將舊準則中“重組債權的賬面價值”改爲了“重組債權的賬面餘額”;二是明確規定已提減值準備的，應當先將該差額衝減減值準備，減值準備不足以衝減的部分，計人當期損益。
債務重組雖然是偶發經濟業務，但其行爲畢竟是由債權人已擁有的債權引起，而債權又是在日常經營活動中產生的，不宜作爲營業外活動。理論界傾向性認爲，債權人對債務人的讓步相當於一種捐贈行爲，所以其債務重組損失應計入營業外支出。而這種說法不免有些牽強。因爲作爲債權人，總是想按期收回全部本息，對債務人作出讓步，實際上是不得已而爲之，因此不能將其視爲捐贈行爲。既然企業將收不回的應收款項直接記入“資產減值損失”科目或衝減當期“壞賬準備”科目，那麼，債權人在債務重組中作出讓步的部分，其實質也是收不回的債權，也應比照上述作法入賬。
三、新債務重組準則中存在的問題
(一)公允價值難以真正運用
由於我國目前的生產要素市場、貨幣市場和資本市場尚在建立健全之中，公允價值難以真正體現“公允”，有可能影響企業資產或損益計算的真實性和可靠性。另外，目前我國會計人員素質不高，又存在太多人爲因素，對非現金資產及股權等的公允價值的確定存在困難。所以我國目前的“國情”尚不適宜採用公允價值。
(二)企業操縱利潤的空間擴大
債務重組利得計入當期損益以後，上市公司可以因此而獲得利潤。於是一些無力清償債務的公司，一旦獲得債務全部或部分豁免，其收益將直接反映在當期利潤表中，可能極大地提高每股盈餘。
(三)財務困難的界定
債務人發生財務困難，是債務重組的前提條件。但如何界定財務困難，新準則並未明示。財務困難是通過具體財務指標來定義，還是對企業整體財務狀況進行界定?財務困難是企業長期面臨的困境，還是企業由於成長過快而導致的短期資金拮据?這給實際操作帶來了許多潛在的問題。
四、進一步完善債務重組會計準則的建議
(一)規範公允價值的應用
政府物價部門可同工商及市場管理部門一道定期在有關報刊或電視廣播上公佈活躍資產的市場價格，爲確定債務重組的公允價值提供依據;另外通過建立良好的公司治理結構和內部控制制度，提高會計人員的業務素質;充分發揮證監會、註冊會計師、國家審計部門的作用，對濫用公允價值的企業和授意者、執行者進行嚴格監督，不斷完善與公允價值相關的法律，給公允價值的實施創建一個良好的環境。
(二)調整上市公司會計監管政策
目前，我國對證券市場中上市公司的增發、配股、發行可轉債等行爲均有會計監管要求，其中淨資產收益率是確定上市公司新股發行資格的唯一核心指標。因此，上市公司爲了增發或配股往往通過操縱淨資產收益率的分子或分母達到目的。從衆多利潤操縱的案例可以發現，操縱營業利潤較難，而通過債務重組、非貨幣性資產交換的個別業務操縱非營業利潤則很普遍。尤其以上新準則公允價值的用，企業通過利潤操縱會產生大量的無相應現金流入的收益。對此，應通過調整上市公司會計監管政策，規避企業利潤操縱。
(三)明確界定財務指標
進一步減少新債務重組準則中的不確定性，作爲債務重組的主要環節“債務人發生財務困難”的明確界定首當其衝。這就需要對財務困難進行明確的界定，應設定一組明確的財務指標，由具有權威性的獨立第三方來界定。這樣使人們對企業發生財務困難有一個定量的認識，易於實際操作。
參考文獻
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總結：希望債務市場論文:淺論新會計準則下的債務重組能夠給大家的寫作帶來幫助。
